Con la sentenza n. 60 del 18 aprile 2024 la Consulta ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’articolo 9, comma 1, Dlgs 23/2011 nella parte in cui non prevede l’esonero dall’Imu per gli immobili occupati abusivamente e per i quali sia stata presentata denuncia in sede penale. Con questa pronuncia la Corte Costituzionale ha di fatto esteso retroattivamente la portata dell’articolo 1, comma 81, legge 197/2022, che ha introdotto dal 1° gennaio 2023 l’esonero dall’Imu per gli immobili occupati abusivamente, aprendo la strada ai rimborsi delle annualità pregresse.
Corte Costituzionale 18 aprile 2024, n. 60
Il presupposto dell’Imu: la nozione di «possesso»
Prima di affrontare la questione sottoposta al vaglio della Corte Costituzionale, occorre partire dal presupposto dell’Imu che è costituito dal «possesso» di immobili (fabbricati, aree fabbricabili e terreni), ad esclusione dell’abitazione principale (e fattispecie assimilate) salvo che si tratti di un’unità abitativa classificata nelle categorie catastali A/1, A/8 o A/9 (articolo 1, comma 740, legge 160/2019).
Per comprendere il significato di possesso utilizzato dal legislatore è necessario poi fare riferimento alla qualificazione del soggetto passivo d’imposta, individuato nel proprietario dei predetti immobili ovvero nel titolare di diritto reale di usufrutto, uso, abitazione, enfiteusi, superficie sugli stessi. È inoltre soggetto passivo dell’imposta il genitore assegnatario della casa familiare a seguito di provvedimento del giudice che costituisce altresì il diritto di abitazione in capo al genitore affidatario dei figli. Nel caso di concessione di aree demaniali, il soggetto passivo è il concessionario. Per gli immobili, anche da costruire o in corso di costruzione, concessi in locazione finanziaria, il soggetto passivo è il locatario a decorrere dalla data della stipula e per tutta la durata del contratto (articolo 1, comma 743, legge 160/2019).
La nozione di possesso è quindi ampia, ricomprendendo non solo la titolarità di diritti reali, ma anche la titolarità di una concessione demaniale o di un contratto di leasing.
Sul significato da attribuire al termine possesso è più volte intervenuta la Cassazione affermando che lo stesso non può essere fatto coincidere con la situazione di mera disponibilità del bene, rinvenibile anche nei confronti di chi sia titolare di un diritto personale di godimento, ma si sostanzi soltanto nei confronti di situazioni giuridiche soggettive aventi carattere reale. Possessore, in tale contesto normativo, è pertanto il proprietario o il titolare di un diritto reale di godimento sull’immobile (Cass. 21451/2009).
Inoltre, con la sentenza n. 25376/2008, la Cassazione ha precisato che «il possesso è il potere sulla cosa che si manifesta in un’attività corrispondente all’esercizio della proprietà o di albo diritto reale». In altri termini, la Suprema Corte considera possesso di un bene l’esercizio di un’attività che corrisponde a quello di proprietà o di altro diritto reale di godimento e che in base al comma 2, articolo 1140 del Codice civile, richiamato dalla predetta sentenza «si può possedere direttamente o per mezzo di altra persona la quale però ha unicamente la detenzione della cosa».
In sostanza il legislatore ha ritenuto rilevante, ai fini impositivi, non già la detenzione materiale del bene ma l’esistenza di un titolo legittimante il possesso o la detenzione dell’utilizzatore.
L’orientamento giurisprudenziale sugli immobili occupati abusivamente
Il caso degli immobili occupati abusivamente è stato più volte oggetto di esame da parte della Cassazione, che è pervenuta alla conclusione di ritenere tali immobili comunque assoggettabili all’imposta comunale (si vedano le pronunce n. 29868/2021, n. 1596/2022, n. 2966/2022).
In particolare, con la decisione n. 29868 del 25 ottobre 2021 la Cassazione evidenzia di aver già chiarito che l’occupazione abusiva di un immobile da parte di terzi non incide sull’obbligo del proprietario di corrispondere l’Imu. Invero, con riguardo al tributo Ici, la stessa Cassazione (n. 7800/2019) ha già ritenuto che secondo il combinato disposto dell’articolo 1, comma 2, e 3 del Dlgs 504/1992, il concetto di possesso quale presupposto impositivo del tributo è riferito alla titolarità del diritto di proprietà o degli altri diritti reali di godimento indicati nell’articolo 3 del citato decreto, in coerenza con la natura patrimoniale dell’imposta che prescinde dalla redditività del bene sottoposto a tassazione. Ai fini della debenza di tale tributo rileva pertanto il potere sulla cosa che si manifesta in un’attività corrispondente all’esercizio della proprietà ai sensi dell’articolo 1140 c.c., mentre risulta irrilevante la mera detenzione. Su tali presupposti si è giustificata la ritenuta persistenza del possesso quale presupposto impositivo, allorché vi sia stata occupazione temporanea d’urgenza da parte della Pubblica amministrazione, finché non sia intervenuto il decreto di esproprio (Cass. n. 29195/2017, n. 21157/2016, n. 19041/2016, n. 4753/2010 e n. 21433/2007). Allo stesso modo, i giudici di Piazza Cavour hanno ritenuto che in tema di Ici, la requisizione non priva il proprietario del possesso del bene, salvo che, a seguito della realizzazione dell’opera pubblica, intervenga l’irreversibile trasformazione del fondo, sicché lo stesso è soggetto passivo dell’imposta anche se l’immobile sia detenuto dal beneficiario della requisizione (Cass. 21157/2016). Inoltre, è stato evidenziando che, in tema d’Ici, l’occupazione temporanea d’urgenza di un terreno da parte della Pubblica amministrazione non priva il proprietario del possesso del bene fino a quando non intervenga il decreto di esproprio del fondo, sicché egli resta soggetto passivo dell’imposta ancorché l’immobile sia detenuto dall’occupante (Cass. n. 19041/2016).
In definitiva, il giudice di legittimità ha ritenuto che è sufficiente ad individuare il soggetto passivo dell’imposta la titolarità del diritto di proprietà ed irrilevante che fosse in atto un contenzioso che aveva ad oggetto non la titolarità del diritto reale bensì un’occupazione abusiva del terreno da parte di terzi che su di esso rivendicavano un diritto di pascolo. È stato pertanto ritenuta irrilevante l’abusiva detenzione del bene da parte dell’utilizzatore che sia rimasto nel godimento del bene dopo la risoluzione del contratto, ancora una volta confermando la debenza del tributo Imu da parte del soggetto titolare del diritto di proprietà o di altro diritto reale.
L’intervento legislativo di fine 2022
Lo scenario cambia radicalmente con l’approvazione della legge di bilancio 2023 (legge 197/2022), che introduce una disposizione volta a stabilire che l’Imu non è dovuta in caso di inutilizzabilità e indisponibilità dell’immobile, per il quale sia stata presentata denuncia all’autorità giudiziaria per i reati di violazione di domicilio (articolo 614, comma secondo, c.p.) e invasione di terreni e edifici (articolo 633 c.p.), ovvero per i casi in cui l’immobile sia occupato abusivamente, qualora sia stata presentata denuncia o iniziata azione in sede giurisdizionale penale.
Si tratta di una disposizione che neutralizza l’orientamento giurisprudenziale di legittimità affermatosi in merito agli immobili occupati abusivamente, che come abbiamo visto ha sempre negato l’esonero dall’Imu anche nel caso in cui il proprietario non ha la materiale disponibilità dell’immobile in quanto occupato abusivamente da terzi.
Ebbene, con l’articolo 1 comma 81 della legge 197/2022 si introduce una nuova lettera g-bis) all’articolo 1, comma 759, legge 160/2019 che esenta dal pagamento dell’Imu gli immobili occupati abusivamente, limitatamente al periodo dell’anno durante il quale sussistono le condizioni prescritte.
A tal fine il soggetto passivo deve comunicare al comune interessato, secondo modalità telematiche da stabilire con decreto del Ministero dell’economia e delle finanze, da emanarsi entro sessanta giorni dall’entrata in vigore della disposizione, sentita la Conferenza Stato-città ed Autonomie locali, il possesso dei requisiti che danno diritto all’esenzione. Analoga comunicazione deve essere trasmessa nel momento in cui cessa il diritto all’esenzione.
È comunque previsto un ristoro ai comuni a fronte delle minori entrate derivanti dalla disposizione, attraverso l’istituzione di un apposito fondo con una dotazione di 62 milioni di euro annui a decorrere dall’anno 2023.
Si tratta comunque di un intervento legislativo avente efficacia a partire dall’annualità d’imposta 2023, sprovvisto quindi di valenza retroattiva.
Peraltro, sono sorti dubbi sull’immediata applicabilità della disposizione di esonero in questione in assenza di decreto ministeriale che avrebbe dovuto approvare il modulo di dichiarazione.
Sulla questione è intervento il Ministero dell’economia e delle finanze il quale, con un comunicato del 12 dicembre 2023, ha chiarito che la nuova fattispecie di esonero dall’Imu prevista per gli immobili occupati abusivamente è applicabile dal 2023 anche se non è stato ancora adottato l’apposito decreto ministeriale, che riguarda solo il modello dichiarativo. Il Ministero fa inoltre presente che i contribuenti che fruiscono dell’esenzione dovranno poi presentare la dichiarazione Imu, esclusivamente in via telematica, entro il 30 giugno 2024, come recentemente confermato dal nuovo modello di dichiarazione Imu approvato con Decreto 24 aprile 2024.
Sul punto si ritiene che, trattandosi di elementi non conoscibili dai comuni, la dichiarazione è obbligatoria e ha efficacia costitutiva dell’agevolazione. Con la conseguenza che, in caso di mancata presentazione della denuncia l’esonero non potrà essere riconosciuto e il Comune sarà legittimato a recuperare il tributo non versato, con la maggiorazione della sanzione del 30% e degli interessi di legge. Tale conclusione trova peraltro supporto nel recente decreto del 24 aprile 2024 di adozione del nuovo modello di dichiarazione Imu, che contiene una parte riguardante gli immobili occupati abusivamente con la precisazione (nelle istruzioni alla compilazione) che il mancato adempimento dell’obbligo dichiarativo determina in via generale, per tutti i casi in cui è previsto detto onere, la decadenza dal beneficio stabilito dalle norme.
L’intervento della Cassazione del 2023: la rimessione alla Consulta
A distanza di poco più di un anno dalla legge 197/2022 interviene la Cassazione rimettendo alla Consulta la questione di legittimità costituzionale della disciplina dell’Imu nella parte in cui non prevede l’esenzione d’imposta nell’ipotesi di occupazione abusiva dell’immobile (ordinanze interlocutorie n. 9956 e n. 9957 del 13 aprile 2023).
Come abbiamo visto la questione è stata risolta dalla legge 197/2022 con una disposizione non avente tuttavia natura interpretativa e quindi con efficacia a partire dal 2023, per cui si pone il problema per le annualità pregresse.
Nel caso sottoposto all’esame della Cassazione viene negato il rimborso dell’Imu 2013 e 2014 versata per un immobile occupato alla fine del 2012 da un centinaio di persone che entrarono con la forza nell’immobile, appropriandosi dei locali, circostanza che veniva prontamente denunciata alle autorità competenti.
La Cassazione evidenzia preliminarmente che non assume rilevanza l’entrata in vigore della legge 197/2022, che ha espressamente disciplinato il caso degli immobili occupati abusivamente, trattandosi di una disposizione non retroattiva. Il dato normativo di partenza da considerare per il caso in esame sono quindi le disposizioni contenute nell’articolo 13, comma 2 del Dl 201/2011 e nell’articolo 9, Dlgs 23/2011 riguardanti la soggettività passiva dell’Imu.
Ebbene, secondo un consolidato e unifo
rme orientamento della giurisprudenza di legittimità, la norma tributaria fa riferimento solo alla nozione di ius possidendi, per cui l’elenco dei soggetti passivi indicati dalla norma tributaria costituisce un numerus clausus, in quanto collegato alla titolarità del diritto di proprietà o di altro diritto reale, con la sola eccezione data dalla previsione del conduttore nel leasing finanziario. In sostanza il legislatore ha ritenuto rilevante ai fini impositivi, non già la detenzione materiale del bene bensì l’esistenza di un titolo legittimante il possesso o la detenzione dell’utilizzatore.
Sulla base di tali presupposti è stata quindi ritenuta irrilevante l’abusiva detenzione del bene da parte dell’utilizzatore che sia rimasto nel godimento del bene dopo la risoluzione del contratto, ancora una volta confermando la debenza del tributo Imu da parte del soggetto titolare del diritto di proprietà o di altro diritto reale (cfr. Cass. n. 7800/ 2019, n. 29658/2021, n. 29868/2021 e n. 1596/2022).
Si tratta peraltro di un indirizzo giurisprudenziale di legittimità univoco e tale da poter essere assunto quale «diritto vivente», per cui si pone una rilevante e non manifestamente infondata questione di legittimità costituzionale.
La Cassazione ritiene in primo luogo che sussistano elementi di contrasto con il principio di capacità contributiva di cui all’articolo 53 Costituzione, che deve essere effettiva e non meramente fittizia. Con riferimento agli immobili abusivamente occupati e di cui sia precluso lo sgombero per cause indipendenti dalla volontà del contribuente, si ritiene possa venire a mancare il presupposto dell’imposta, che si assume essere l’effettivo e concreto esercizio dei poteri di disposizione e godimento del bene, in quanto ritenuti manifestazioni di capacità contributiva.
La disciplina dell’Imu appare anche in conflitto con il principio di eguaglianza recato dall’articolo 3 Costituzione, risultando invero irragionevole che al proprietario di un immobile inagibile o inabitabile sia riconosciuta una riduzione della base imponibile Imu, mentre per il proprietario di un immobile occupato abusivamente per causa non dipendente dalla sua volontà (e privo di strumenti di tutela giuridica per recuperarne il possesso) sia prevista una tassazione integrale.
Infine, la tassazione degli immobili occupati abusivamente pone dubbi di compatibilità costituzionale anche con l’articolo 42 comma 2 Costituzione e, peraltro, con l’articolo 1 del Protocollo 1 della Convenzione Europea dei diritti dell’uomo, i quali garantiscono e tutelano la proprietà privata.
In definitiva, la Cassazione ritiene non manifestamente infondata, in riferimento agli articoli 3, 42 e 53 della Costituzione, la questione di legittimità costituzionale della disciplina dell’Imu nella parte in cui non prevede l’esenzione d’imposta nell’ipotesi di occupazione abusiva dell’immobile che non possa essere liberato pur in presenza di denuncia agli organi istituzionali preposti.
La palla passa quindi alla Corte Costituzionale che dovrà chiarire se anche per le annualità precedenti al 2023 va concesso l’esonero dall’Imu per gli immobili occupati abusivamente.
La sentenza n. 60/2024 della Corte Costituzionale
La risposta arriva dalla Corte Costituzionale con la sentenza n. 60 del 18 aprile 2024, che dichiara l’illegittimità costituzionale dell’articolo 9, comma 1, del Dlgs 23/2011 nella parte in cui non prevede che non sia dovuta l’Imu per gli immobili occupati abusivamente relativamente ai quali sia stata presentata una tempestiva denuncia in sede penale.
La Consulta effettua preliminarmente una breve premessa normativa e giurisprudenziale relativa ai presupposti impositivi dell’Imu, a partire dal Dlgs 23/2011 (articoli 8 e 9) e dal Dl 201/2011 (articolo 13), in sostituzione dell’Ici istituita con il Dlgs 504/92 che può essere considerato il tributo precursore dell’Imu. Poi dal 2014 al 2019 l’Imu è stata disciplinata dalla legge 147/2013 quale imposta facente parte, insieme alla Tasi e alla Tari, dell’imposta unica comunale (Iuc). La legge 160/2019 ha successivamente abolito, a decorrere dall’anno 2020, la Iuc e – tra i tributi che ne facevano parte – la Tasi, lasciando invece in vigore la Tari e l’Imu, quest’ultima disciplinata dalla stessa legge 160/2019.
Ciò premesso, la Corte Costituzionale evidenzia che, indipendentemente dalla nozione di possesso cui debba farsi riferimento a proposito dell’Imu, è irragionevole affermare che sussista la capacità contributiva del proprietario che abbia subito l’occupazione abusiva di un immobile che lo renda inutilizzabile e indisponibile e si sia prontamente attivato per denunciarne penalmente l’accaduto, tanto che il legislatore è intervenuto con la legge 197/2022 per dichiarare non dovuta l’imposta in questione.
Nel caso in esame, peraltro, il contribuente aveva assunto tutte le necessarie iniziative per prevenire l’occupazione dell’immobile e aveva tempestivamente provveduto a denunciare all’autorità giudiziaria penale l’avvenuta occupazione contro la sua volontà, senza tuttavia riuscire a tornare nel possesso dell’immobile nonostante l’uso di una diligenza adeguata.
Orbene, la Consulta richiama la propria giurisprudenza secondo cui ogni prelievo tributario deve avere una causa giustificatrice in indici concretamente rivelatori di ricchezza, sottolineando che la sottrazione all’imposizione o la sua riduzione è resa necessaria dal rilievo di una minore o assente capacità contributiva, che il legislatore può riscontrare in relazione ad alcune circostanze di fatto.
È dunque irragionevole e contrario al principio della capacità contributiva che il proprietario di un immobile occupato abusivamente, il quale abbia sporto tempestiva denuncia all’autorità giudiziaria penale sia, ciò nonostante, tenuto a versare l’Imu per il periodo decorrente dal momento della denuncia a quello in cui l’immobile venga liberato, perché la proprietà di tale immobile non costituisce, per il periodo in cui è abusivamente occupato, un valido indice rivelatore di ricchezza per il proprietario spogliato del possesso.
Del resto, questa impostazione è coerente con una ipotesi impositiva per certi versi simile in cui, in caso di perdita della disponibilità del bene per fatto di terzo, l’ordinamento giuridico stabilisce il venir meno dell’obbligo del pagamento dell’imposta, come nel caso della tassa automobilistica (la perdita di possesso del veicolo fa venir meno l’obbligo del pagamento del tributo).
In conclusione la Corte Costituzionale afferma l’illegittimità costituzionale dell’articolo 9, comma 1, Dlgs 23/2011, per violazione degli articoli 3, primo comma, e 53, primo comma, Costituzione, nella parte in cui non prevede che – sul modello dell’articolo 1, comma 81, legge 197/2022 – non sono soggetti all’Imu, per il periodo dell’anno durante il quale sussistono le condizioni prescritte, gli immobili non utilizzabili né disponibili, per i quali sia stata presentata denuncia all’autorità giudiziaria in relazione ai reati di cui agli articoli 614, secondo comma, o 633 codice penale o per la cui occupazione abusiva sia stata presentata denuncia o iniziata azione giudiziaria penale.
I riflessi sull’attività di controllo e sulla gestione delle istanze di rimborso
La sentenza n. 60/2024 della Corte Costituzionale ha riflessi sull’attività di accertamento dei Comuni per le annualità pregresse e sulla gestione del tributo relativamente alle istanze di rimborso.
Al riguardo occorre evidenziare che la pronuncia di illegittimità costituzionale di una norma di legge comporta la disapplicazione della stessa, con conseguente caducazione dei soli effetti non definitivi e, nei rapporti ancora in corso di svolgimento, anche degli effetti successivi alla pubblicazione della sentenza della Corte Costituzionale, restando quindi fermi quegli effetti anteriori che, pur essendo riconducibili allo stesso rapporto non ancora esaurito, abbiano definitivamente conseguito, in tutto o in parte, la loro funzione costitutiva, estintiva, modificativa o traslativa di situazioni giuridicamente rilevanti.
In sostanza l’efficacia retroattiva della sentenza dichiarativa dell’illegittimità costituzionale di una norma di legge non si estende ai rapporti esauriti, avendo effetto retroattivo e inficiando fin dall’origine la validità e l’efficacia della norma dichiarata contraria alla Costituzione, salvo il limite delle situazioni giuridiche «consolidate» per effetto di eventi che l’ordinamento giuridico riconosce idonei a produrre tale effetto, quali le sentenze passate in giudicato, l’atto amministrativo non più impugnabile, la prescrizione e la decadenza.
In concreto, i Comuni dovranno riconoscere il rimborso dell’imposta versata da parte dei proprietari di immobili occupati abusivamente, oltre che relativamente agli accertamenti emessi e non divenuti definitivi o sui quali è in corso un contenzioso.
Tuttavia, il contribuente che ha ricevuto un accertamento e ha già pagato (senza proporre ricorso) non avrà diritto ad alcun rimborso, né potrà impugnare il diniego al rimborso, trattandosi di accertamento divenuto definitivo (il ricorso non può riaprire i termini di impugnazione, già spirati).
In particolare, sarà possibile prendere in considerazione le richieste di rimborso presentate entro cinque anni dalla data del pagamento, ovvero disporre la compensazione con l’imposta a debito per l’annualità in corso (se il regolamento comunale lo prevede).
Un’ultima considerazione che è possibile fare sulla sentenza in questione riguarda la nozione di «possesso», sulla quale la Consulta non entra nel merito e peraltro prescinde dalla stessa giustificando la dichiarazione di illegittimità con la circostanza che si è in presenza di immobili «non utilizzabili né disponibili», come tali inidonei a manifestare un valido indice di capacità contributiva. La questione di illegittimità costituzionale potrebbe quindi riproporsi con riferimento ad altre fattispecie, tra cui gli immobili occupati d’urgenza in pendenza del procedimento di esproprio: in questa situazione, per giurisprudenza costante di Cassazione (prima segnalata), il proprietario non ha alcun potere di disposizione sull’immobile ma deve ugualmente pagare l’Imu sino alla conclusione del procedimento di esproprio.
Fonte: La Settimana Fiscale
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